A opção pelo Regime Tributário Transitório - RTT e a importância do LALUR no atual contexto legal

FiscoSoft / Carlos Augusto de Oliveira Júnior
14/07/2009
É de conhecimento de todos as recentes alterações contábeis ocorridas mediante a publicação das Leis nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e nº 11.941, de 27 de maio de 2009, esta última objeto da conversão da MP nº 449, de 03 de dezembro de 2008. Tais normas foram criadas visando à adequação das práticas contábeis brasileiras aos padrões internacionais de contabilidade, preconizados pelo International Accounting Standards Board-IASB, mediante os pronunciamentos IFRS - International Financial Reporting Standards.
Nesse sentido, muito se tem discutido na doutrina, nos mais diversos matizes, acerca das alterações promovidas pelas referidas normas, especificamente: com relação da obrigatoriedade ou não de submissão de determinadas entidades às referidas normas(1), dos eventuais efeitos tributários decorrentes das alterações de procedimentos contábeis, bem como da mudança do paradigma de pensamento contábil, consistente na migração do modelo de registro, mensuração e evidenciação baseado no apego a forma jurídica e nas regras excessivamente mandatórias, para outro que busque a essência dos fatos econômicos, amparado no "subjetivismo responsável"(2).
Uma dessas discussões foi alvo da própria MP nº 449/08, convertida na Lei nº 11.941/09, que criou o "Regime Tributário Transitório - RTT", visando adequar, do ponto de vista fiscal, as alterações contábeis procedidas. Este regime, ressalte-se, foi instituído em função da impossibilidade do fisco de se manifestar a tempo e a contento quanto às novas normas contábeis, à semelhança do que foi o Decreto-lei nº 1.598/77, em relação à Lei nº 6.404/76.
Dessa forma, o RTT passou a ser o meio de se neutralizar os efeitos tributários provenientes da mudança de padrões e procedimentos contábeis, a partir da verificação de majoração/aumento da carga tributária da empresa. Assim dispõe a norma legal sobre o RTT:
"Art. 15. Fica instituído o Regime Tributário de Transição - RTT de apuração do lucro real, que trata dos ajustes tributários decorrentes dos novos métodos e critérios contábeis introduzidos pela Lei no 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei."Art. 16. As alterações introduzidas pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício definido no art. 191 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não terão efeitos para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007."
Sendo assim, caso as empresas verifiquem que as alterações contábeis não acarretaram efeito de majoração tributária, ou mesmo, ocasionaram, ao contrário, redução da carga tributária, estas não serão obrigadas à adoção do referido regime, podendo, dessa forma, obter benefício tributário das mudanças de procedimentos contábeis ocorridas. Isso decorre da leitura dos seguintes dispositivos legais:
"Art. 15. (...)2º. Nos anos-calendário de 2008 e 2009, o RTT será optativo, observado o seguinte:I - a opção aplicar-se-á ao biênio 2008-2009, vedada a aplicação do regime em um único ano-calendário;II - a opção a que se refere o inciso I deste parágrafo deverá ser manifestada, de forma irretratável, na Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica 2009;" (grifo nosso).
Ou seja, o contribuinte tem a opção pela adoção ou não do regime. Entretanto, uma vez procedida a opção pelo RTT e verificando posteriormente a empresa que a não adoção ao regime se mostraria uma opção mais benéfica, esta não poderá alterá-lo no ano seguinte, como se fosse, mutatis-mutandis, um planejamento tributário de mudança de regime do Lucro Presumido x Lucro Real.
Caso a empresa verifique a ocorrência de impactos tributários negativos, a partir das práticas contábeis emanadas da Lei nº 11.638/07, o contribuinte poderá então adotar o RTT, a fim assegurar a neutralidade tributária prevista nas normas legais(3), para o qual a empresa deverá atentar para os seguintes procedimentos:
Art. 17. Na ocorrência de disposições da lei tributária que conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes daqueles determinados pela Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, com as alterações da Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e dos arts. 37 e 38 desta Lei, e pelas normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários com base na competência conferida pelo § 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e demais órgãos reguladores, a pessoa jurídica sujeita ao RTT deverá realizar o seguinte procedimento:(...)II - realizar ajustes específicos ao lucro líquido do período, apurado nos termos do inciso I do caput deste artigo, no Livro de Apuração do Lucro Real, inclusive com observância do disposto no § 2o deste artigo, que revertam o efeito da utilização de métodos e critérios contábeis diferentes daqueles da legislação tributária, baseada nos critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, nos termos do art. 16 desta Lei; eIII - realizar os demais ajustes, no Livro de Apuração do Lucro Real, de adição, exclusão e compensação, prescritos ou autorizados pela legislação tributária, para apuração da base de cálculo do imposto.§ 1o Na hipótese de ajustes temporários do imposto, realizados na vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse período, que impliquem ajustes em períodos subsequentes, permanece:I - a obrigação de adições relativas a exclusões temporárias; eII - a possibilidade de exclusões relativas a adições temporárias.
Com isso, queremos destacar a relevância da escrituração e controle dos ajustes fiscais mediante utilização do Livro de Apuração do Lucro Real-LALUR, no contexto das recentes alterações contábeis, isso porque, se antes o LALUR já possuía grande importância nos ajustes fiscais da Lei nº 6.404/76(4), mediante conciliação de interesses diversos - fisco e usuário das Demonstrações Financeiras -, agora o LALUR passa a ter ainda maior relevo, em vista à necessidade de controles e ajustes específicos decorrentes das alterações trazidas pelas Leis nº 11.638/07 e 11.941/09.
Por conseguinte, detalhamos a seguir os procedimentos a serem adotados no LALUR diante as novas disposições legais:
Realizar ajustes específicos ao lucro líquido do período, apurado a partir da utilização dos métodos e critérios definidos pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, que revertam o efeito da utilização de métodos e critérios contábeis diferentes daqueles da legislação tributária, baseada nos critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007;Realizar os demais ajustes de adição, exclusão e compensação, prescritos ou autorizados pela legislação tributária, para apuração da base de cálculo do imposto;Na hipótese de ajustes temporários (diferenças intertemporais), realizados na vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse período, que impliquem ajustes em períodos subsequentes, realizar a adições relativas a exclusões temporárias e exclusões relativas a adições temporárias.
Assim, o LALUR deve ganhar maior relevância e cuidado por parte dos profissionais da área contábil e tributária, reforçando-se sua relevância na evidenciação e controle dos aspectos fiscal-tributários, sobretudo para as empresas que adotarem o RTT, haja vista a necessidade de se realizar ajustes específicos aos novos critérios e procedimentos contábeis (Lei nº 11.638/07), além dos demais ajustes de adição, exclusão e compensação, já antes prescritos ou autorizados pela legislação tributária, bem como os ajustes relativos a períodos subseqüentes (diferenças intertemporais), mediante adições relativas a exclusões temporárias, e exclusões relativas a adições temporárias.
Criado por meio do Decreto nº 1.598 de 1977, em obediência à previsão constante no § 2º do artigo 177 da Lei das S/A (Lei nº 6.404/1976), o Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR passa a ser, com o advento da Lei nº 11.941/09, um instrumento de maior acuidade. Sua previsão conta do § 2º, da Lei nº 11.941/09, que passou a ter a seguinte redação:
§ 2º A companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a elaboração de outras demonstrações financeiras"
Conforme o artigo 8º do Decreto nº 1.598/1977, norma incorporada ao Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto nº 3.000/99, art. 262), o contribuinte deverá escriturar, além dos demais registros requeridos pelas leis comerciais e pela legislação tributária, o livro de apuração do lucro real. O art. 262, do Decreto nº 3.000/99 (RIR/99), bem como a Instrução Normativa SRF nº 28 de 1978, estabelecem o conteúdo, o modelo e as normas de escrituração do LALUR. Quanto à obrigatoriedade do mesmo, estão obrigadas a escriturar o LALUR todas as pessoas jurídicas contribuintes do imposto de renda com base no lucro real.
O LALUR, que já era o instrumento de controle e evidenciação dos efeitos fiscais decorrentes dos procedimentos contábeis adotados com base na Lei nº 6.404/76, novamente a legislação o reelege como a ferramenta de gestão dos ajustes tributários eventualmente provenientes do novo padrão contábil.
Há que se ressaltar ainda que o novo contexto tecnológico também acarretará modificações quanto a forma de escrituração do referido livro, uma vez que já é de conhecimento público o projeto de criação do E-LALUR, no âmbito do Sistema de Escrituração Digital Pública - SPED, que visa eliminar a redundância de informações existentes na escrituração contábil, no Lalur e na DIPJ, facilitando o cumprimento de obrigações acessória(5).
Diante do exposto, é de se destacar a relevância de adoção e devido acompanhamento de escrituração do LALUR, sobretudo em face das recentes alterações contábeis, decorrentes das Leis nº 11.638/07 e 11.941/09, esta última que introduziu o Regime Tributário Transitório - RTT, dispondo no sentido da necessidade das empresas manterem ajustes específicos no LALUR, caso adotem o referido regime tributário de transição, além dos ajustes já existentes.